Omesso versamento IVA: Cassazione chiarisce nuovi criteri di punibilità

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La Corte di Cassazione, Terza Sezione Penale, affronta un tema di particolare rilievo per gli operatori del diritto tributario e penale-tributario: l’applicazione intertemporale della riforma dell’articolo 10-ter del Decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, introdotta dal Decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87.

La sentenza n. 38438, depositata il 27 novembre 2025, assume particolare importanza poiché chiarisce in quale misura la nuova disciplina, che attribuisce rilevanza penale al mancato versamento dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) solo in assenza di un piano di rateizzazione attivo e regolarmente rispettato, incida sui procedimenti in corso.

In questo contesto, la Corte di cassazione valuta l’efficacia della norma più favorevole ai sensi dell’articolo 2, comma 4, del Codice penale e offre quindi un chiarimento significativo per la gestione dei procedimenti relativi all’omesso versamento IVA, soprattutto quando il contribuente abbia attivato strumenti di regolarizzazione del debito tributario, come la rateizzazione o le definizioni agevolate.

Reato di omesso versamento Iva

La Corte di Cassazione è stata chiamata a decidere sul ricorso proposto dall’imputato, condannato nei precedenti gradi di giudizio per il reato di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) ai sensi dell’articolo 10-ter del Decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74.

La condanna riguardava l’omesso versamento di euro 450.280, importo emergente dalla dichiarazione IVA relativa al periodo d’imposta 2015. Il Tribunale aveva irrogato la pena di quattro mesi di reclusione, successivamente confermata dalla Corte d’appello.

L’imputato, legale rappresentante della società interessata, aveva proposto ricorso per Cassazione contestando la decisione del giudice di secondo grado. Il ricorso si fondava, in particolare, sull’applicazione della disciplina introdotta dal Decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87, che ha modificato l’articolo 10-ter del Decreto legislativo n. 74/2000, con specifico riferimento alla rilevanza della rateizzazione del debito tributario ai fini della configurabilità del reato.

Il ricorrente sosteneva che, avendo attivato e regolarmente adempiuto un piano di rateizzazione con l’Agenzia delle Entrate, la nuova disciplina dovesse essere applicata quale norma più favorevole, comportando l’esclusione della punibilità.

Inoltre, il ricorso denunciava l’omessa valutazione, da parte della Corte d’appello, della memoria difensiva che segnalava l’intervenuta modifica normativa. Infine, veniva dedotta la maturazione della prescrizione durante il giudizio di secondo grado.

Disciplina previgente del reato

La Corte di Cassazione avvia l’analisi giuridica esaminando il mutato quadro normativo dell’articolo 10-ter del Decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, come riformato dal Decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87. La riforma ha introdotto una modifica strutturale della fattispecie penale, incidendo sia sul momento consumativo del reato sia sui presupposti di punibilità.

Nella formulazione antecedente al 2024, il reato di omesso versamento dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) si perfezionava quando il contribuente non provvedeva, entro il termine per il versamento dell’acconto relativo al periodo d’imposta successivo, al pagamento dell’imposta risultante dalla dichiarazione annuale, a condizione che l’importo non corrisposto superasse euro 250.000 per ciascun periodo d’imposta.

In tale regime, l’eventuale adesione a un piano di rateizzazione non incideva sulla tipicità della condotta. La rateizzazione assumeva rilevanza esclusivamente ai fini della causa di non punibilità prevista dall’articolo 13 del Decreto legislativo n. 74/2000, che richiedeva l’integrale pagamento del debito tributario – comprensivo di sanzioni e interessi – prima dell’apertura del dibattimento di primo grado.

La giurisprudenza consolidata della Corte di Cassazione aveva inoltre chiarito che il mero ottenimento del piano di rateizzazione non comportava l’esclusione della punibilità, essendo necessaria la completa estinzione del debito.

Nuova disciplina introdotta dal Decreto legislativo 87/2024

La riforma del 2024 modifica radicalmente l’articolo 10-ter del Decreto legislativo n. 74/2000. La nuova disposizione prevede che il reato sia configurabile solo se:

• l’importo dell’IVA non versata supera euro 250.000;
• il debito tributario non risulta in corso di estinzione mediante un piano di rateizzazione validamente richiesto e regolarmente adempiuto ai sensi dell’articolo 3-bis del Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462.

NOTA BENE: La punibilità è altresì prevista quando il contribuente è decaduto dal piano di rateizzazione, purché il debito residuo sia superiore a euro 75.000.

La riforma introduce quindi una condizione obiettiva di punibilità, fondata sulla volontà del contribuente di adempiere al debito tributario attraverso istituti di regolarizzazione.

Effetti della riforma sui procedimenti in corso

L’articolo 5 del Decreto legislativo n. 87/2024 non contiene una disciplina intertemporale. Pertanto, si applica l’articolo 2, comma 4, del Codice penale, secondo cui la legge più favorevole deve essere applicata ai fatti pregressi.

Nel caso esaminato, l’imputato aveva richiesto la rateizzazione il 7 giugno 2018 e aveva regolarmente onorato un numero significativo di rate, come risultante dagli atti di merito. Alla luce della nuova disciplina, tale circostanza avrebbe imposto al giudice d’appello di verificare:

• la validità del piano di rateizzazione;
• il rispetto delle scadenze;
• la presenza dei presupposti richiesti dall’articolo 3-bis del Decreto legislativo n. 462/1997.

La Corte di Cassazione, con sentenza 38438/2025, rileva che la Corte d’appello non ha esaminato la memoria difensiva depositata nel giudizio del 2024, con la quale la difesa aveva sollecitato l’applicazione della disciplina più favorevole. Tale omissione integra un vizio di motivazione, poiché il giudice avrebbe dovuto valutare gli effetti della riforma sulla tipicità del fatto contestato.

La mancata analisi della nuova disciplina determina l’annullamento della sentenza, poiché il giudice d’appello non ha verificato se l’imputato si trovasse in una situazione escludente la punibilità ai sensi dell’articolo 10-ter come modificato nel 2024. Tuttavia, la Corte di Cassazione rileva che, nelle more del giudizio di legittimità, è maturata la prescrizione del reato.

Di conseguenza, l’annullamento deve essere disposto senza rinvio.

Nuovi tratti del reato di omesso versamento Iva

Dalla sentenza n. 38438/2025 emergono alcuni principi di particolare rilievo per l’applicazione dell’articolo 10-ter del Decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, nella formulazione introdotta dal Decreto legislativo 14 giugno 2024, n. 87.

1. La presenza di un piano di rateizzazione attivo e regolarmente rispettato costituisce un elemento che esclude la consumazione del reato di omesso versamento IVA. Il mancato versamento assume rilevanza penale soltanto quando il debito tributario non è in corso di estinzione mediante una rateizzazione valida ai sensi dell’articolo 3-bis del Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 462.
2. La decadenza dal piano di rateizzazione integra la condizione obiettiva di punibilità prevista dalla norma riformata, ma solo se il debito residuo è superiore a euro 75.000. La consumazione del reato coincide con il momento in cui interviene la decadenza stessa, sempre che il debito residuo superi la soglia indicata.
3. In assenza di una disciplina intertemporale nel Decreto legislativo n. 87/2024, si applica l’articolo 2, comma 4, del Codice penale. Pertanto, la disciplina più favorevole – che prevede l’esclusione della punibilità in presenza di un piano di rateizzazione attivo – deve essere applicata anche ai procedimenti in corso relativi a fatti antecedenti alla riforma.
4. La verifica della tipicità del fatto deve essere effettuata con riferimento alla situazione del contribuente alla data di scadenza del termine previsto dalla nuova norma, ossia il 31 dicembre dell’anno successivo alla presentazione della dichiarazione IVA.
   A tale data il giudice deve accertare:

• l’esistenza di un piano di rateizzazione valido;
• la regolarità dei pagamenti;
• la decadenza eventualmente intervenuta;
• l’ammontare del debito residuo.

5. Il principio, già affermato dalla giurisprudenza antecedente alla riforma, secondo cui il mero accordo di rateizzazione non escludeva la punibilità, deve considerarsi superato alla luce della nuova formulazione dell’articolo 10-ter. La riforma attribuisce ora alla rateizzazione un ruolo determinante nella struttura tipica della fattispecie penale.